Muhtelif Müşterilere Yapılan Teslim ve Hizmetler İçin Fatura vb Belge Düzenlenmediğinden Bahisle Kesilen Özel Usulsüzlük Cezaları:
İdare yoklama aracı ile mükellefleri, mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmeye çalışır. Yoklama ile gerçek ya da tüzel kişi olan vergi mükelleflerinin mükellefiyetle ilgili yükümlülüklerin süresinde yerine getirilip getirilmediği araştırıldığı gibi aslında mükellef olması gereken ancak kayıt dışı olarak mükellefiyet kaydı yaptırmamış kişilerin kayıt altına alınması da amaçlanmaktadır.[1]
Yoklama tutanaklarının nezdinde yoklama yapılan ya da yetkili temsilcisine imzalatılması, imzadan imtina edilmesi halinde ise bunun usulüne uygun şekilde tespit edilmesi gerekmektedir.[2]
Uygulamada genellikle vergi dairelerince yapılan denetimlerde düzenlenen tutanaklar ile muhtelif müşterilere farklı

zamanlarda çeşitli hizmetler verildiği, mal tesliminde bulunulduğuna dair tespitler yapıldığı görülmektedir. Bu tespitlerin yer aldığı tutanaklar mükellef veya çalışanı tarafından da itiraz şerhine yer verilmeden imzalanmaktadır.
Örneğin yapılan bir denetim üzerine düzenlenen tutanakla, “2016 Temmuz döneminde muhtelif müşterilere 100.000TL tutarında hizmet verildiği halde fatura ya da yasal belge düzenlenmediği” tespit edildiği bir durumda bu tespitin vergisel anlamda birçok sonucu olmaktadır.
Söz konusu tespitin ilk sonucu, düzenlenmeyen belge nedeniyle 213 sayılı Yasa’nın 353/1.maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasıdır. Ayrıca, yapılan bu denetim ile tespit edilen kayıt dışı bırakılan hasılat için katma değer vergisi ve gelir veya kurumlar vergisi tarhıyatları da yapılabilmektedir.
Muhtelif müşterilere yapılan teslim veya verilen hizmetlere belge düzenlememe nedeniyle özel usulsüzlük cezası uygulaması vergi idareleri ile vergi yargısının farklı görüşte olduğu konulardan birisidir. Zira, vergi idaresi, yukarda örneği verilen bir tespite dayanılarak mükellef hakkında özel usulsüzlük cezası uygulayabilmektedir. Ancak yargı yerlerinde genel kabul gören içtihata göre ise, böyle bir durumda ceza kesilebilmesi için somut durumun tüm unsurları ile ortaya konulabilmesi gerekmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. fıkrasında; “verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için 10.000.000 (149 TL) liradan aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının % 10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir,  bir takvim yılı içinde her bir belge nevine ilişkin olarak tespit olunan yukarıda yazılı özel usulsüzlükler için kesilecek cezanın toplamı 68.000TL’yi  geçemez” hükmü yer almıştır.
Davacı nezdinde düzenlenen ve herhangi bir itiraz şerhine yer verilmeden imzalanan tutanak davacı hakkında hüküm doğurucu nitelikte kabul edilmektedir. Bazı görüşler, güçlü olan vergi idaresi yanında güçsüz olan mükellefin söz konusu tutanağı imzalamaktan başka şansı olmadığını savunmaktadır. Ancak, tutanakların mükelleflerin lehine veya aleyhine durumları tespite yönelik birer belge niteliğinde olduğu için şayet varsa itirazi şerhlerin muhakkak kayıtlara geçirilmesi gerekmektedir. Mükellefleri bu konuda gerekli hassasiyeti göstermeleri gerekir. Söz konusu tutanaklar mükellef hakkında hüküm doğurucu nitelikte olmakla beraber yapılan tespitin özel usulsüzlük cezası kesilmesi için yeterli olup olmadığının belirlenmesi gerekmektedir.
Genel ceza hukuku ilkeleri doğrultusunda ceza kesilebilmesi için fiilin tüm unsurlarıyla oluşması gerekmekte olup bu ilke özel usulsüzlük cezaları için de geçerli kabul edilmektedir. Bu nedenle, VUK’nun 353/1.maddede belirtilen, hizmetin kime verildiği, ne zaman ve ne kadar verildiğinin açıkca tespit edilmesi gerekir. Aksi halde cezayı gerektiren fiil tüm unsurlarıyla oluşmadığından ceza da kesilemeyecektir.
Buna göre, örnek olayda hizmet karşılığı fatura düzenlenmediği tespit edildiği halde bu hizmetin kimlere yapıldığı, ayrıca her kişiye yapılan hizmetin miktarının ne kadar olduğu ve bu durumda fatura mı yoksa diğer belgelerden birinin mi düzenlenmesi gerektiği yönünde hiç bir tespit yapılmadığı görüldüğünden cezayı gerektiren fiilin tüm unsurlarıyla oluşmadığı sonucuna varılmaktadır.
Sonuç olarak, ceza kesmeyi gerektiren fiil tüm unsurlarıyla oluşmadığı için böyle bir gerekçe ile kesilen özel usulsüzlük cezası da hukuka uygun olmayacaktır.
[1] 10.01.1961 gün ve 10703 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 04.01.1961 gün ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu, mad. 127/1.
[2] Ürel, a.g.e., s.256.
Kaynak:www.davavergi.com